Оптимизация или незаконное дробление?
Накануне в Хабаровске прошли публичные обсуждения правоприменительной практики налоговых органов касаемо незаконного дробления бизнеса. В августе прошлого года данную тему рассматривали на публичном совещании в Комсомольске-на-Амуре. Вопрос весьма актуальный – ведь между оптимизацией бизнес-процессов и незаконным дроблением очень тонкая грань.
О том, где же проходит эта грань, и о результатах правоприменительной практики рассказал Сергей Ефремов, руководитель УФНС России по Хабаровскому краю.
– Почему тема дробления бизнеса актуальна именно сейчас?
– На самом деле, эта тема не новая. Просто данный вопрос постоянно вызывает интерес у огромного круга лиц, так как любой хозяйствующий субъект изыскивает возможности оптимизации расходов и налогового бремени, в том числе некоторые из них не пренебрегают и незаконными схемами минимизации налоговых отчислений.
Также следует отметить, что письмом от 29.12.2018 № ЕД-4-/25984 ФНС России поручено территориальным налоговым органам в 2019 году усилить контроль за налогоплательщиками, которые злоупотребляют налоговыми преимуществами, установленными для малого бизнеса.
Налоговые преимущества в форме специальных налоговых режимов установлены только для малого бизнеса и, по своей сути, призваны создавать равные конкурентные условия для всех участников рынка. Злоупотребление таким преимуществом нивелирует усилия государства по налоговой поддержке малого бизнеса.
В целях выявления таких злоупотреблений ФНС России поручено усилить контрольную работу в отношении налогоплательщиков, которые создают видимость деятельности нескольких самостоятельных налогоплательщиков, прикрыв деятельность одного налогоплательщика, с целью получения или сохранения права на применение специального налогового режима, предусматривающего пониженную, по сравнению с общим режимом налогообложения, налоговую (фискальную) нагрузку.
– Что подразумевает под собой понятие «дробление бизнеса»?
– Само понятие «дробление бизнеса» в Налоговом кодексе не раскрыто. Однако, при рассмотрении судебных разбирательств по данным вопросам, судебные органы в принципе определили это понятие: дробление бизнеса – это перераспределение функций одного лица между его взаимозависимыми и подконтрольными лицами с целью получения налоговой выгоды.
Дробление бизнеса не является противозаконным, в случае, если разделение бизнеса на несколько субъектов не является формальным и искусственным, т.е. имитационным.
Налогоплательщики чаще всего разделяют бизнес в торговле, предоставлении в аренду имущества, клининговой деятельности, общественном питании и других видах деятельности, в которых применяются специальные налоговые режимы.
Конечно, все это очень условно. Реальную предпринимательскую деятельность и ее организационно-структурное оформление (воплощение) невозможно полностью уложить в какие-то шаблоны, стандарты и параметры, однозначно определяющие добросовестность и недобросовестность, злоупотребление при «дроблении» бизнеса.
Итак, критерием квалификации налоговыми органами «дробления бизнеса» на законное и искусственное является наличие или отсутствие разумной цели. Недобросовестность налогоплательщика будет иметь место в том случае, если его коммерческие операции будут нацелены исключительно на достижение цели минимизации налоговых платежей.
Собственно, уклонение от уплаты налогов как раз и фиксируется в результате пересчета налоговых обязательств по общему режиму налогообложения и вменения этих обязательств тому участнику «раздробленного» бизнеса, который в реальности является «главным звеном», «координатором», «центром».
Пересчет налоговых обязательств со специального режима налогообложения на общий режим налогообложения – наиболее часто применяемое последствие признания «дробления» бизнеса искусственным. Но, если, например, налогоплательщик совмещал налоговые режимы по УСН и ЕНВД, при этом искусственное «дробление» бизнеса использовал для обеспечения соответствия специальным критериям именно по ЕНВД, то возможен пересчет налоговых обязательств с ЕНВД на УСН.
При установлении искусственности в «дроблении» бизнеса к налогоплательщику применяются те последствия, которые он недобросовестно стремился избежать, т.е. налоговые обязательства определяются и вменяются исходя из подлинного экономического содержания взаимоотношений – так, как если бы искусственно «раздробленный» бизнес был оформлен на одно лицо.
Искусственное «дробление» бизнеса всегда происходит умышленно. Невозможно представить себе ситуацию, при которой «дробление» бизнеса на несколько организаций и (или) индивидуальных предпринимателей осуществлялось бы неосознанно, случайно или по неосторожности. В любом случае «дробление» бизнеса целенаправленно инициируется и осуществляется каким-то лицом (лицами).
Напомним, установление умысла при необоснованной минимизации налогообложения – это, наряду с противозаконностью, еще одно обязательное условие, необходимое для квалификации такой минимизации в качестве уголовно наказуемого налогового преступления.
Соответственно, искусственное «дробление» бизнеса всегда потенциально грозит не только доначислением налогов, начислением пеней и штрафов, но и уголовно-правовой ответственностью.
– Какие признаки свидетельствуют о факте искусственного дробления?
– При анализе налогоплательщиков, применяющих схемы искусственного «дробления бизнеса», налоговые органы руководствуются общими признаками, свидетельствующими о согласованности действий участников схем «дробления бизнеса» с целью ухода от исполнения налоговых обязанностей, которые приведены в письме ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@. Всего, данным письмом определено 17 признаков.
1. Один бизнес дробится между несколькими лицами, применяющими спецрежимы, вместо того, чтобы основной участник, осуществляющий реальную деятельность, исчислял и уплачивал налоги по общей системе.
Это один из ключевых признаков дробления бизнеса, с которым так или иначе связаны остальные нижеперечисленные признаки.
2. В результате применения схемы налоговые обязательства всех участников уменьшаются или практически не изменяются при расширении в целом всей хозяйственной деятельности.
3. Налогоплательщик, его участники, должностные лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от ее использования.
4. Участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности.
5. Лица, участвующие в схеме, созданы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей или увеличением численности персонала.
6. Участники схемы несут расходы друг за друга.
7. Имеется прямая и/или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.).
8. Между участниками схемы формально перераспределен персонал без изменения их должностных обязанностей.
9. У подконтрольных лиц отсутствуют принадлежащие им основные и оборотные средства, кадровые ресурсы.
10. Участники схемы используют одни и те же вывески, обозначения, контакты, сайты в сети Интернет, адреса, банки, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовую технику, терминалы и другое.
11. Единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы является другой ее участник либо поставщики и покупатели для всех участников схемы общие.
12. Деятельностью участников схемы осуществляется одними и теми же лицами.
13. Бухгалтерский учет, кадровое делопроизводство, подбор персонала, поиск поставщиков и покупателей и работу с ними, юридическое сопровождение, логистику ведут одни лица.
14. Интересы участников схемы во взаимоотношениях с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему) представляют одни и те же лица.
15. Показатели деятельности, такие, как: численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям для применения спецрежимов.
16. Данные бухгалтерского учета налогоплательщика, с учетом вновь созданных организаций, могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли.
17. Поставщики и покупатели распределены между участниками схемы исходя из применяемой последними системы налогообложения.
Кроме, вышеперечисленных признаков суды учитывают также следующие:
– участники зарегистрированы по одному адресу;
– магазины оформлены в едином стиле, действует единая система скидок;
– кадры вновь созданных организаций формируются за счет работников основной организации;
– рекламные расходы, расходы по найму сотрудников и выплате зарплаты возложены на одно общество;
– арендованные площади магазинов конструктивно не обособлены друг от друга, действуют как единый объект торговли с общей организационной структурой;
– внутри компаний основные средства и продукция свободно перемещаются без оформления сделок купли-продажи, аренды и т.п.;
– расходы по приобретению и страхованию основных средств несет одна организация, а доходы от их эксплуатации получают другие участники;
– входящая корреспонденция регистрируется в едином журнале с единой сквозной нумерацией;
– между организациями отсутствует разделение деятельности, субъекты организационно не обособлены, их деятельность является частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата и т.п.
Все перечисленные признаки или их часть в своей совокупности могут свидетельствовать об искусственном (формальном) дроблении бизнеса с целью минимизации налоговых платежей, а, соответственно, получении незаконной налоговой экономии.
– Как выявляется искусственность в дроблении бизнеса?
– Можно с уверенностью сказать: наличие хотя бы одного из перечисленных признаков/обстоятельств – сигнал для повышенного внимания за построением и деятельностью бизнес-структуры, наличие же сразу нескольких признаков/обстоятельств – повод для глубокой и серьезной проверки.
Незаконные схемы оптимизации налогов помогают выявить современные программные комплексы ФНС России, которые в автоматизированном режиме выявляют и рассчитывают возможные риски организации, рассчитывают налоговую нагрузку, выявляют хозяйственные операции между взаимозависимыми и подконтрольными субъектами. Кроме того, ведется постоянная контрольно-аналитическая работа по выявлению разных схем незаконного ухода от уплаты налогов.
При проведении мероприятий, направленных на выявление незаконных схем «дробления бизнеса», в первую очередь проводится анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков на предмет осуществления сделок с взаимозависимыми организациями, в том числе применяющими специальные режимы налогообложения. Проводится сопоставление условий ведения финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков с критериями, отраженными в обзорах судебной практики.
Рассчитываются показатели налоговой нагрузки как отдельно каждого хозяйствующего субъекта, входящего в группу компаний, так и в целом по группе.
– Какие наиболее популярные способы занижения налоговых обязательств сегодня использует бизнес?
– Одним из способов занижения своих налоговых обязательств является разделение крупных и средних организаций на более мелкие субъекты с целью создания видимости соответствия критериям, позволяющим применять специальные налоговые режимы (УСНО, ЕНВД) и получать необоснованную налоговую выгоду, в том числе:
– распределение доходов либо численности между взаимозависимыми и подконтрольными лицами от основного вида деятельности с целью применения упрощенной системы налогообложения;
– разделение торговых площадей и распределение их между взаимозависимыми лицами по видам деятельности с целью применения ЕНВД.
Основными ограничениями для применения специального налогового режима УСНО являются:
– средняя численность работников менее 100 человек (подпункт 15 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса);
– остаточная стоимость основных средств не превышает 150 млн руб. (подпункт 16 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса) (норма действует с 2017 года по настоящее время);
– доходы налогоплательщика не превышают 150 млн руб. (п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса) (норма действует с 2017 года по настоящее время).
Основные ограничения для применения ЕНВД:
– средняя численность работников менее 100 человек;
– оказание автотранспортных услуг менее 20 транспортных средств;
– ведение розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала менее 150 кв. м.;
– оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала менее 150 кв. м. и другое.
Еще одним способом занижения налоговых обязательств являются ситуации, когда компании с целью минимизации зарплатных налогов, вместо того, чтобы заключать трудовые договоры с сотрудниками, предлагает сотрудникам зарегистрироваться в качестве ИП, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы» (6%), но далее сотрудничает с ними по принципам трудовых отношений.
Судебная практика по данному вопросу в регионе отсутствует. Однако на территории всей Российской Федерации судебные разбирательства по переквалификации гражданско-правовых договоров в трудовые набирают обороты.
– Всегда ли при выявлении схем «дробления бизнеса» предприятие сразу становится кандидатом на проведение выездной налоговой проверки?
– Не всегда. В настоящее время ведется активная контрольно-аналитическая работа, направленная на информирование налогоплательщиков об установленных в отношении них налоговых правонарушениях. Налогоплательщикам предоставляется возможность самостоятельно оценить свои риски и уточнить налоговые обязательства.
Самостоятельное (добровольное) уточнение налоговых обязательств выгодно и самим налогоплательщикам, так как при соблюдении условий, предусмотренных ст. 81 Налогового кодекса, налогоплательщики освобождаются от штрафных санкций, предусмотренных ст. 122 и ст. 123 Кодекса.
Согласно п.п. 1 п. 4 ст. 81 Налогового кодекса, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующую ей пеню.
Налогоплательщики, которые отказались добровольно уточнить свои налоговые обязательства по выявленным в отношении них схемам незаконного дробления бизнеса, включены в план выездных налоговых проверок.
В целях избежания назначения выездных налоговых проверок, или доначислений по камеральным налоговым проверкам, хотелось бы порекомендовать предприятиям, предпринимателям сотрудничать с налоговыми органами по предоставлению пояснений, документов.
Наличие всестороннего взаимодействия между налоговыми органами и налогоплательщиком по предполагаемым или установленным нарушениям налогового законодательства позволяет налоговому органу исключить необоснованный выбор объекта для проведения выездной налоговой проверки, а налогоплательщику исключить привлечение к налоговой и уголовной ответственности.
– Действия по незаконному дроблению бизнеса наказуемы?
– Подобные действия квалифицируются как злоупотребление правом, и оцениваются по статье 54.1 Налогового кодекса. То есть, эти действия налогоплательщика являются умышленными, в связи с чем лицо, совершившее налоговое правонарушение подлежит привлечению к ответственности в повышенной размере, а именно 40% вместо 20% по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса.
В то же время хочется напомнить, что установление умысла при необоснованной минимизации налогообложения может квалифицироваться в качестве уголовно наказуемого налогового преступления.
– Если резюмировать все сказанное выше, то напрашивается вывод…
– В случае, если ваши компании преследуют разумные деловые цели, ведут разные виды деятельности и их финансовая деятельность не зависит друг от друга, то признаков незаконного дробления у вас нет.
Но, если же ваши компании осуществляют свою деятельность, как единое целое предприятие и дробление этого производственного процесса на разные экономические субъекты не несет никакой деловой цели, то у ваших компаний дробление явно формальное и это может иметь негативные последствия.
13.03.2020, 1392 просмотра.
